Las ganancias por diferencias de cambio: Ley 9635

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Por German Morales/Socio Director, Grant Thornton

En estos días, de muchos cambios fiscales, también  debemos  tratar el tema del ingreso por diferencia de cambio. La norma tributaria vigente concluye, que está gravado con el impuesto sobre la renta, solo   que tiene tratamiento diferente dependiendo del régimen o cédula tributaria donde se ubique el contribuyente.

Corresponde entonces,  distinguir en qué tipo de actividad, se genera el ingreso o gasto por diferencia de cambio.

Las opciones son: la regulada en el tÍtulo 1, ó  la definida en el nuevo capítulo once, relativo a rentas de capital.

En el artículo 27 bis de la ley 9635, se establece como parte del hecho generador del impuesto de las rentas de capital y ganancias de capital, las diferencias cambiarias originadas en activos o pasivos que resulten entre el momento de la realización de la operación y el de percepción del ingreso o pago del pasivo, y que no estén afectas por parte de  su titular a la obtención de rentas en el impuesto a utilidades. 

El legislador pretendió gravar las rentas de diferencias de cambio, en primer lugar, solo de activo o pasivo.  

Por ello, dejó fuera en forma directa y clara, cualquier ingreso o gasto por diferencia de cambio sobre el patrimonio de los contribuyentes, aunque en Costa Rica, se puede tener registrado capital en acciones en moneda extranjera.  

Es de esperar, por  tanto, que no se  generen diferencias de cambio sobre el patrimonio, respetando que siempre se registre y disponga, por devolución, y además se haga al mismo tipo de cambio que ingresó a la compañía o que fue aportado por el socio.

Otra intención del legislador en este tipo de rentas de diferencias de cambio, fue que solo dejaron gravable la originada desde el momento en  que se realiza la operación en moneda extranjera, hasta el momento en que se percibe o entra el ingreso a la compañía, y en caso de pasivo hasta la realización del pago.   

Es decir, el legislador fue determinante en  gravar solamente  el diferencial de activo o pasivo, realizado o generado.  En forma automática, no se grava el diferencial de cambio generado por el cálculo aritmético que hacemos los contadores al cierre de mes de período fiscal, por una renta no realizada.

Cuando por el contrario, encontramos en el régimen de renta del titulo 1, activos puestos en explotación; el nuevo reglamento de la ley de Impuesto sobre la Renta en su artículo 8, establece que son: renta bruta, las ganancias por diferencias de cambio originadas por el pago de pasivos o por la percepción de ingresos por activos, así como las ganancias por diferencias cambiarias originadas por los saldos de activos y pasivos al cierre del período fiscal correspondiente.  

Es decir, el Ministerio de Hacienda, establece que para los contribuyentes que declaran impuesto a utilidades, en el formulario D101, que podemos llamar  régimen tradicional, el diferencial de cambio será gravado tanto el  realizada como el  estimado por el cálculo al cierre de cada mes, o período fiscal sobre los saldos de los activos o pasivos en moneda extranjera.

Se evidencia, por lo tanto, una desigualdad sustancial en cuanto al tratamiento del ingreso o ganancia de diferencia de cambio de activos o pasivos, dependiendo del régimen tributario o cédula tributaria en la que el contribuyente esté operando. Siendo más agresivo el régimen del título 1, donde se grava tanto el diferencial realizado como el no realizado.

Otra diferencia importante a tomar en cuenta,  es el momento de presentar y pagar;  si el contribuyente es del régimen tradicional, su declaración es anual y el impuesto se paga junto con todas las demás operaciones que tenga en el período respectivo.

Por el contrario, para los contribuyentes que estén ahora en  el nuevo régimen o cédula de renta de capital, éste ingreso por diferencia de cambio se considerará una entrada que va a tributar como ganancia de capital; que se debe pagar a los 15 días del  mes siguiente a partir del momento del hecho generador, creando una base imponible, restando al ingreso por diferencial, el gasto por diferencia de cambio, y sobre el neto de ser un ingreso se paga el impuesto del 15%.  

Si es negativo, se declara la pérdida y se puede usar para los períodos posteriores.  Esto se hace en la declaración nueva D-162.


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